Методические указания По бухгалтерскому учету основных средств. Незавершенных капиталовложений стало меньше

от 24.12.2010 N 186н

"О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3"*1

_____
*1 Текст документа не приводится. Тексты всех нормативных документов см. на сайте www.nalvest.ru.

Комментарий

В. Захарьин
ведущий эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению,
к.э.н.

Приказом Минфина России от 24.12.2010 N 186н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3" (далее - приказ N 186н) внесен ряд весьма существенных изменений в семь нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Причиной тому послужила необходимость актуализации отдельных норм ранее утвержденных стандартов бухгалтерского учета, приведения их в соответствие требованиям нормативных актов, принятых позднее, а также необходимость уточнения некоторых правил группировки и детализации учетных данных.

Ниже приводится краткий комментарий к изменениям, внесенным в отдельные документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ

Наиболее объемные и значимые изменения внесены в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение).

Это связано с тем, что за 12 лет действия названного Положения изменения вносились в него только три раза - в 2000, 2006 и 2007 годах. При этом за тот же период было принято более 20 Положений по бухгалтерскому учету, из них несколько переутверждались в новых редакциях. Таким образом, возник ряд существенных разночтений между основными российским стандартами бухгалтерского учета (РСБУ) и отдельными ПБУ как на уровне экономических и финансовых категорий, так и на уровне терминологии.

Видимо, во избежание повторения такой ситуации изменен текст одной из основных норм, закрепленной п. 3 Положения: теперь Минфин России при разработке новых ПБУ и документов, принимаемых в целях их развития (методических указаний и т.п.), не обязан основываться на нормах Положения.

Аналогичным по смыслу можно считать и изменение, внесенное в п. 32 Положения. Смысл нормы нового абзаца данного пункта фактически сводится к норме, в соответствии с которой в случае, когда требования отдельных ПБУ противоречат Положению, применяются нормы соответствующих ПБУ.

По основным правилам оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности произведены следующие изменения.

В отношении оценки незавершенных капитальных вложений:

- исключено требование, в соответствии с которым к незавершенным капитальным вложениям относились объекты основных средств, подлежащие государственной регистрации, при отсутствии документов, подтверждающих такую регистрацию. По мнению автора, необходимость уточнения связана с тем, что теперь амортизацию (как в налоговом, так и в бухгалтерском учете) разрешается начинать с момента отправки документов на регистрацию;

- исключена норма, в соответствии с которой объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию должны были отражаться как незавершенные капитальные вложения. Таким образом, подобные объекты теперь должны включаться в состав объектов основных средств на общих основаниях;

- уточнена норма п. 42 Положения, в соответствии с которой ранее незавершенные капитальные вложения отражались по фактическим затратам для застройщика (инвестора). В соответствии с измененной нормой оценка вложений будет производиться по фактическим затратам, понесенным организацией. Таким образом, установлено единое общее правило оценки незавершенных капитальных вложений независимо от выбранной схемы их финансирования и осуществления.

Что касается оценки финансовых вложений, то из текста п. 45 исключено ограничение, согласно которому вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса должны были отражаться на конец отчетного года по рыночной стоимости только в случае, если последняя была ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. Теперь финансовые вложения в любом случае принимаются к учету по рыночной стоимости. При этом исчезают основания для образования разницы между балансовой и рыночной стоимостью и, как следствие, основания для образования в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

В связи с этим последнее предложение п. 45 также исключено.

По оценке основных средств:

- в п. 48 признан утратившим силу абз. 7, которым ранее был установлен запрет на начисление амортизации по стоимости основных средств некоммерческих организаций. Причины исключения нормы очевидны - деятельность бюджетных и автономных учреждений также регулируется законодательством о некоммерческих организациях, а право начисления ими амортизации по стоимости объектов основных средств, используемых при осуществлении предпринимательской деятельности, фактически существует с 2004-го года (когда в План счетов бюджетных учреждений был установлен синтетический счет для учета амортизации);

- в п. 49 Положения внесено два изменения, касающиеся отражения в учете результатов переоценки основных средств, проводимой по решению менеджмента коммерческой организации. Теперь переоценка будет отражаться по состоянию на конец отчетного года, а не начало. Таким образом, фактически изменены сроки проведения переоценок (их следует определять с таким расчетом, чтобы результаты могли быть сформированы до истечения отчетного года или, максимум, до начала подготовки бухгалтерской отчетности). По нашему мнению, данное изменение может повлечь за собой существенную корректировку показателей финансового состояния организации и, следовательно, обусловить необходимость изменения принятых управленческих решений (в отношении деятельности, которая будет осуществляться в году, следующим за отчетным). Второе изменение можно назвать техническим: порядок отражения результатов переоценки в учете (на счетах бухгалтерского учета) остался прежним, однако изменена ссылка на документы, которыми этот порядок может устанавливаться особо - не законодательством РФ (как было ранее), а нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету;

- признаны утратившими силу сразу четыре пункта (50-53) Положения. При этом:

- исключена норма, в соответствии с которой не признавались объектами основных средств предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев (норма стала избыточной, т.к. минимальный срок полезной эксплуатации таких объектов установлен в их определении в ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) и предметы стоимостью менее 100-кратного размера МРОТ за единицу (норма очевидно устарела, т.к. в настоящее время стоимостной критерий отнесения имущества к категории основных средств устанавливается в твердой сумме и в бухгалтерском, и в налоговом учете);

- исключен перечень активов (п. 50 Положения), которые могут подпадать под критерии отнесения имущества к категории основных средств, но не относящиеся к ним в силу особенностей эксплуатации или иных причин (орудия лова, специнструменты и спецприспособления и т.д.). Отмененную норму устаревшей считать нельзя, поскольку учет некоторых видов имущества, содержавшихся в этом перечне, регулируется особо (в частности, учет специнструмента, спецоборудования, спецодежды и т.п.). Вероятно, норма Положения была отменена во избежание возникновения коллизий с нормами других стандартов бухгалтерского учета. Заметим, что в Инструкции по применению Единого плана счетов (утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н, далее - Инструкция) аналогичный перечень воспроизведен дословно и в отношении учреждений продолжает действовать. Изменениями, внесенными в п. 54 Положения (устанавливающими порядок принятия к учету материальных ценностей от списания непригодного к дальнейшему использованию имущества), исключена ссылка на п. 50;

- исключены из текста Положения нормы, которыми ранее регулировался порядок списания стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов (пп. 51, 52 и 53), что представляется очевидным и логичным, поскольку соответствующая категория не выделяется в учете почти 10 лет;

- признаны утратившими силу нормы, регулировавшие на уровне Положения порядок списания стоимости специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования. Правила учета перечисленных категорий активов регулируются отдельным нормативным актом - Методическими указаниями, утв. Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н;

- в п. 54 Положения помимо исключения ссылки на п. 50 исключена норма, которая устанавливала порядок отнесения сумм стоимости имущества, полученного от списания основных средств. Соответствующая норма в уточненном виде приведена в ПБУ 6/01.

По оценке нематериальных активов:

- из текста п. 55 Положения исключена норма, в соответствии с которой в составе нематериальных активов могли учитываться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал). В соответствии с действующей редакцией ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, данный вид расходов в составе нематериальных активов не учитывается уже с 2008 года. Другими словами, и это изменение можно считать техническим;

- уточнен и порядок принятия к учету такого вида нематериальных активов, как отрицательная деловая репутация (точнее, нормы Положения приведены в соответствие нормам ПБУ 14/2007) - этот вид нематериальных активов с 2008 года не может списываться равномерно в течение какого-то срока, а должен приниматься к учету единовременно и в полной сумме.

По оценке товаров в части регулирования учета (оценки) товаров, приобретенных для перепродажи, изменения внесены в два пункта Инструкции.

В пункте 60 уточнено, что разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается в бухгалтерской отчетности в качестве величины, корректирующей стоимость товаров (ранее указывалось только на то, что данная разница в отчетности отражается отдельной статьей).

В пункте 62 уточнено, что в полную себестоимость отгруженных товаров, сданных работ и оказанных услуг включается стоимость затрат, связанных со сбытом только в части тех товаров, по которым не признана выручка. Фактически данное уточнение просто закрепляет необходимость распределения расходов на продажу между остатками нереализованной продукции (товаров, работ, услуг) и объемом реализации.

По оценке незавершенного производства и расходов будущих периодов из текста п. 65 Положения исключено упоминание об отражении в отдельной строке отчетности расходов будущих периодов.

Требование заменено отсылочной нормой более общего характера - затраты, относящиеся к другим периодам, отражаются в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Соответственно, заменена и норма, по которой ранее требовалось установление порядка списания расходов будущих периодов, на общую: расходы, относящиеся к будущим периодам, должны списываться в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Внесенные изменения нельзя трактовать как отмену такой категории затрат, как расходы будущих периодов - в другие документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета (в частности, в инструкцию по применению Плана счетов) в этой части никаких изменений не вносилось. Просто предполагается, что другими стандартами бухгалтерского учета могут устанавливаться и иные схемы списания стоимости указанных расходов.

По оценке капитала и резервов:

- изменения, внесенные в п. 69 Положения, регулирующего порядок отнесения сумм дооценки, можно считать техническими - вместо перечисления объектов, переоценка которых может проводиться, использован обобщающий термин "в необоротные активы";

- в новой редакции изложены два абзаца п. 70 Положения, регулирующего порядок создания резерва сомнительных долгов. Из новой редакции упомянутого пункта следует, что резерв сомнительных долгов должен создаваться в обязательном порядке при наличии дебиторской задолженности, которая признана сомнительной (ранее организация имела право создавать резерв или отказаться от его создания). Существенным изменением нормы данную корректировку считать нельзя, т.к. на практике процедура признания долга сомнительным, как правило, проводится именно с целью создания соответствующего резерва. Еще одним отличием новой нормы является то, что резерв теперь может создаваться под любые виды дебиторской задолженности (ранее - только по задолженности по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги). Условия признания задолженности сомнительной приведены в соответствие нормам и терминологии ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н: помимо прочего сомнительной может быть признана задолженность, которая с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором. Кроме того, признан утратившим силу абз. 3 п. 70 Положения, в связи с чем для создания резерва сомнительных долгов проведение инвентаризации дебиторской задолженности не обязательно - резерв может быть создан и по результатам реализации иных учетных процедур;

- в этом же подразделе Положения (капитал и резервы) признан утратившим силу п. 72, который ранее регулировал порядок создания различных резервов в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода (на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; ремонт основных средств и т.д.). Следует обратить внимание на то, что признан утратившим силу и п. 81 Положения, которым ранее устанавливался общий порядок оценки и отражения в отчетности доходов будущих периодов.

Как и в случае с расходами будущих периодов, о полной отмене правил формирования и использования подобных резервов говорить пока рано, т.к. в прочие документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, содержащие аналогичные правила, изменения не вносились.

Порядок представления бухгалтерской отчетности

Изменения, внесенные в отдельные пункты (86 и 90) раздела IV Положения, являются минимальными и коснулись только сроков представления отчетности и отчасти ее состава. Исключено требование, которым был установлен минимально возможный срок представления отчетности - не ранее 60 дней по окончании отчетного года, а максимально возможный срок публикации бухгалтерской отчетности (в установленных законодательством случаях) продлен на месяц - до 1 июля года, следующего за отчетным (таким образом, исключена коллизия с нормами гражданского законодательства, устанавливающими предельный срок для проведения общего собрания хозяйственных обществ и товариществ по утверждению отчетности). Кроме того, уточнено, что в составе отчетности теперь будет представляться не итоговая часть аудиторского заключения, а этот документ полностью.

В разделе V "Основные правила сводной бухгалтерской отчетности" признаны утратившими силу три пункта из шести. Таким образом, в Положении сохранились только общие нормы, обязывающие организацию (при наличии у нее дочерних и зависимых обществ) составлять сводную бухгалтерскую отчетность, устанавливающие порядок подписания сводной отчетности, а также содержащие отсылку к законодательству РФ (в части ответственности лиц, подписавших сводную бухгалтерскую отчетность). Уместно отметить, что п. 3 приказа N 186н признан утратившим силу приказ Минфина России от 15.01.1997 N 3 "О сводной годовой бухгалтерской отчетности организаций, составляемой федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации".

Правила составления и представления сводной отчетности будут регулироваться отдельными нормативными актами Минфина России (в частности, ПБУ 12/2010 "Информация по сегментам", утв. приказом Минфина России от 08.11.2010 N 143н).

Пунктом 2 приложения к приказу N 186н внесены изменения в приложение к приказу Минфина России от 24.03.2000 N 31н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету". В дополнительных комментариях эти изменения не нуждаются, т.к. носят технический характер - признаны утратившими силу те нормы, которые были включены в Положение или приведены в новой редакции.

ПБУ 6/01

Наиболее существенным изменением, внесенным в ПБУ 6/01, является повышение стоимостного критерия отнесения активов к категории объектов основных средств до 40 тыс. руб. Тем самым указанный критерий согласован с аналогичным критерием, применяющимся с 2011 года для целей налогообложения. Отметим, что новыми документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в учреждениях также используется указанный стоимостной критерий.

Кроме того, внесены изменения в пп. 14 и 15 ПБУ 6/01, регулирующие проведение переоценки основных средств. Уточнено, что переоценка проводится в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, а не законодательством РФ (как это было ранее).

Результаты переоценки отражаются по состоянию на конец (а не начало) отчетного года. Кроме того, указано, что суммы дооценки в части, равной сумме ранее проведенной уценки, теперь будут относиться исключительно в состав прочих доходов, а уценка в части, равной сумме ранее проведенной переоценки, - в состав прочих расходов организации (ранее - на счет учета нераспределенной прибыли/непокрытого убытка). Правило, в соответствии с которым суммы переоценки в прочей (основной) части относятся на увеличение или уменьшение добавочного капитала организации, сохранено. Однако исключена норма, в соответствии с которой при выбытии объектов основных средств суммы, ранее учтенные на счете учета добавочного капитала, должны были списываться на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Методические указания по бухгалтерскому учету ОС

Изменения, внесенные в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), являются развитием изменений, внесенных в ПБУ 6/01.

В пункте 24 Методических указаний уточнен состав расходов, включаемых в первоначальную стоимость ОС, - исключены регистрационные сборы. В пунктах 43-48 изменены сроки проведения переоценки основных средств и правила отражения в учете ее результатов. Аналогичные изменения, внесенные в Положение, прокомментированы выше. Следует обратить внимание на следующие (дополнительные) изменения. В пункте 43 исключен абзац, которым допускалось использование при определении текущей (восстановительной) стоимости объектов основных средств различных источников информации. Таким образом, предполагается, что основанием для пересчета могут быть только документально подтвержденные рыночные цены. В пункте 47 Методических указаний исключена норма, в соответствии с которой результаты переоценки не должны включаться в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и приниматься при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. С учетом изменения сроков проведения переоценки и порядка отражения в учете ее результатов, изменение представляется логичным и очевидным.

В пункте 48 Методических указаний помимо уточнения (изменения) правил списания сумм дооценки в части, равной ранее произведенной дооценке (с обратным знаком), практический пример заменен двумя примерами, в которых рассмотрен порядок определения результатов переоценки и их отражение в бухгалтерском учете в различных ситуациях.

Новая редакция п. 52 Методических указаний уточняет порядок принятия к учету и начисления амортизации объектов недвижимости, по которым закончены капитальные вложения. Фактически норма не изменилась, но стала однозначной - ранее организации предоставлялось право начислять или не начислять амортизацию до момента государственной регистрации подобных объектов. Тем самым нормы Методических указаний можно считать приведенными в соответствие с требованиями налогового законодательства.

В пункте 53 признан утратившим силу последний абзац, в соответствии с которым допускалось единовременное списание на увеличение производственных затрат сумм стоимости объектов основных средств дешевле 10 тыс. руб., а также приобретенных книг, брошюр и т.п. изданий. Первая часть данной нормы фактически не действует, т.к. объекты стоимостью менее 40 тыс. руб. основными средствами не являются и учитываются в составе материально-производственных запасов. Что же касается печатной продукции, то исключение указанной нормы из текста Методических указаний означает, что книги и прочие издания, включенные в состав основных средств, будут списываться путем начисления амортизации (при условии, что их цена более 40 тыс. руб. за единицу).

Помимо этого признан утратившим силу п. 69 Методических указаний, которым регулировался порядок создания и использования резерва на ремонт основных средств. По нашему мнению, исключение данной нормы из текста Методических указаний не означает запрета на создание резерва, т.к. в иные документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета корреспондирующие поправки не вносились, а создание подобных резервов широко применяется в налоговом учете.

То же можно сказать о признании утратившим силу п. 84 Методических указаний, которым уточнялся порядок отражения в учете списания стоимости ОС - общее правило не изменилось (сохранено в Инструкции по применению Плана счетов), но ссылки на операционные доходы и расходы явно устарели. Кроме того, по тексту Методических указаний термины "внереализационные" и "операционные" применительно к доходам и расходам заменены на "прочие". Причины изменений очевидны - понятия "внереализационные" и "операционные" в ПБУ 9/99 "Доходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, и ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, не применяются уже четыре года.

ПБУ 18/02

Изменения, внесенные в ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, коснулись уточнения схемы учета и отражения в учете отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств и некоторых особенностей представления отчетности о размере отложенных налоговых активов и обязательств.

Для целей бухгалтерского учета (который осуществляется непрерывно) существенным является установление суммы, на которую тот или иной показатель изменился в течение отчетного периода. Прежняя редакция пп. 14 и 15 устанавливала порядок расчета таких изменений, но в тексте они назывались собственно отложенными налоговыми активами и обязательствами. В новой редакции эта неточность устранена. Кроме того, уточнено, что изменение может иметь разный знак, т.е. отложенные налоговые обязательства или активы в отчетном периоде могут как возникать, так и погашаться. С учетом этого факта уточнен текст соответствующих норм, закрепленных в пп. 14 и 15 ПБУ 18/02. Соответствующее уточнение внесено и в текст п. 24 ПБУ 18/02, который устанавливает особенности включения показателей об отложенных налоговых активах и обязательства в отчет о прибылях и убытках.

Кроме того, уточнено, что в случае изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок. Результаты такого пересчета (как по отложенным налоговым активам, так и обязательствам) теперь будут относиться на счет учета прибылей и убытков (99), а не на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Корректировка п. 19 ПБУ 18/02 фактически изменила условия, при которых организация может сворачивать сумму отложенных налоговых активов и обязательств. Если ранее для этого необходимо было выполнение двух условий общего характера и, по нашему мнению, очевидных (наличие в организации отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств и учет их при расчета налога на прибыль), то теперь условие более конкретное - сворачивать указанные данные запрещено в случае, когда налоговым законодательством предусмотрено раздельное формирование налоговой базы. По общему правилу раздельное формирование налоговой базы практикуется в тех случаях, когда разные виды доходов облагаются по разным налоговым ставкам.

ПБУ 3/2006

Изменения, внесенные в ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утв. приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, коснулись только одного элемента учета - отнесения сумм курсовой разницы, возникающей в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, в рубли. Ранее такая разница в учете отражалась в общем порядке - в составе прочих доходов или расходов организации (п. 13 ПБУ 14/2007).

В соответствии с изменениями, внесенными приказом N 186н в п. 19 ПБУ 3/2006, в указанной ситуации разница будет включаться в добавочный капитал организации. Уточнено также, что при прекращении организацией деятельности за пределами РФ (полном или частичном) часть добавочного капитала, соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации в качестве прочих доходов или расходов. Соответствующие изменения (в части ссылок на пункты ПБУ 3/2006, содержащие отличный от общего порядок принятия к учету курсовых разниц) внесены в п. 13.

ПБУ 14/2007

Изменения, внесенные в ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, коснулись уточнения порядка учета результатов переоценки (и обесценения) объектов нематериальных активов. Изменения полностью аналогичны тем, которые внесены в нормативные акты, регулирующие учет основных средств: переоценка проводится не на начало, а на конец отчетного года, а ее результаты отражаются в составе прочих доходов и расходов (а не на счете учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)).

Приказом N 186н внесены также изменения в Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, и Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н.

В дополнительных комментариях эти изменения не нуждаются, т.к. являются исключительно техническими и терминологическими: термины "внереализационные" и "операционные" применительно к доходам и расходам заменены на "прочие".

"О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3"

Редакция от 24.12.2010 — Действует с 01.01.2011

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПРИКАЗ
от 24 декабря 2010 г. N 186н

О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В НОРМАТИВНЫЕ ПРАВОВЫЕ АКТЫ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ И ПРИЗНАНИИ УТРАТИВШИМ СИЛУ ПРИКАЗА МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 15 ЯНВАРЯ 1997 Г. N 3

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491; 2008, N 5, ст. 411; N 46, ст. 5337; 2009, N 3, ст. 378; N 6, ст. 738; N 8, ст. 973; N 11, ст. 1312; N 26, ст. 3212; N 31, ст. 3954; 2010, N 5, ст. 531; N 9, ст. 967; N 11, ст. 1224; N 26, ст. 3350; N 38, ст. 4844), приказываю:

1. Внести прилагаемые изменения в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету.

2. Признать утратившим силу Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. N 3 "О сводной годовой бухгалтерской отчетности организаций, составляемой федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации" (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 3 февраля 1997 г., регистрационный номер 1246; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 1997, N 4).

3. Установить, что настоящий Приказ вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года.

Заместитель
Председателя Правительства
Российской Федерации -
Министр финансов
Российской Федерации
А.Л.КУДРИН

Приложение
к Приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 24 декабря 2010 г. N 186н

ИЗМЕНЕНИЯ В НОРМАТИВНЫЕ ПРАВОВЫЕ АКТЫ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

а) в абзаце первом слова "(включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях)" исключить;

б) абзац второй признать утратившим силу;

а) в первом предложении слова ", если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету" исключить;

6) абзац седьмой пункта 48 признать утратившим силу;

а) в абзаце втором

б) слова "законодательством Российской Федерации" заменить словами "нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету";

а) слова "и предметов, предусмотренных пунктом 50 настоящего Положения" исключить;

б) слова "и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации" исключить;

10) в абзаце пятом пункта 55 слова "могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также" заменить словом "относится";

а) абзац пятый признать утратившим силу;

б) в абзаце девятом слово "равномерно" заменить словами "в полной сумме";

12) в абзаце третьем пункта 60 слова "отдельной статьей" заменить словами "в качестве величины, корректирующей стоимость товаров";

а) слова "отдельной статьей как расходы будущих периодов" заменить словами "в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету,";

б) слова "устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся" заменить словами "установленном для списания стоимости активов данного вида";

а) абзац первый изложить в следующей редакции:

"70. Организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.";

б) абзац второй изложить в следующей редакции:

"Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.";

в) абзац третий признать утратившим силу;

а) в абзаце втором последнее предложение исключить;

а) в абзаце первом слова "итоговую часть аудиторского заключения" заменить словами "аудиторское заключение";

б) в абзаце втором слово "июня" заменить словом "июля";

1) в абзаце четвертом пункта 5 слова "20000 рублей" заменить словами "40000 рублей";

б) в абзаце четвертом:

слова "на первое число" заменить словами "на конец";

последнее предложение исключить;

в) в абзаце пятом слова "счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)" заменить словами "финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов";

г) в абзаце шестом:

слова "счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток)" заменить словами "финансовый результат в качестве прочих расходов";

последнее предложение исключить.

4. В Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. N 119н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 13 февраля 2002 г., регистрационный номер 3245), с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 23 апреля 2002 г. N 33н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 14 мая 2002 г., регистрационный N 3429), от 26 марта 2007 г. N 26н (зарегистрирован Министерством юстиции Российской Федерации 12 апреля 2007 г., регистрационный номер 9285):

а) в абзаце четвертом слова "Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение" заменить словами "Изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется произведению";

а) в абзаце третьем слова "Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение" заменить словами "Изменение величины отложенных налоговых обязательств в отчетном периоде равняется произведению";

б) после слова "возникших" дополнить словами "(погашенных)";

в) после слова "пересчету" дополнить словами "на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок";

г) слова "нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)" заменить словами "прибылей и убытков";

а) абзац первый дополнить словами ", кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы";

б) абзацы второй - четвертый признать утратившими силу;

1) в абзаце шестом пункта 24 :

слова "регистрационные сборы," исключить;

слова "(получением) прав на объект" заменить словом "объекта";

2) в абзаце четвертом пункта 29 слово "внереализационных" заменить словом "прочих";

а) в абзаце первом слово "начало" заменить словом "конец";

б) абзац третий признать утратившим силу;

5) в абзацах втором и третьем пункта 44 слово "начало" заменить словом "конец";

6) в абзаце втором пункта 45 слово "начало" заменить словом "конец";

7) в абзаце первом пункта 46 :

а) слова "по состоянию на 31 декабря предыдущего отчетного года" заменить словами "на дату переоценки";

а) слова "на первое число" заменить словами "на конец";

б) последнее предложение исключить;

а) в абзаце первом:

после слов "отнесенной на" слова "счет учета нераспределенной прибыли (убытка)" заменить словами "финансовый результат в качестве прочих расходов";

после слов "кредит счета учета" слова "нераспределенной прибыли (убытка)" заменить словами "прочих доходов и расходов";

б) в абзаце втором слова "нераспределенной прибыли (убытка)" заменить словами "прочих доходов и расходов";

в) абзац пятый изложить в следующей редакции:

"Стоимость этого объекта на дату второй переоценки - 105 тыс. руб.; сумма начисленной амортизации за год, предшествующий переоценке, - 15 тыс. руб. ((100% : 7 лет) x 105000); общая сумма накопленной амортизации на дату второй переоценки - 60 тыс. руб. (45000 + 15000); текущая (восстановительная) стоимость в результате второй переоценки - 52,5 тыс. руб.; коэффициент пересчета 0,5 (52500: 105000); сумма пересчитанной амортизации - 30 тыс. руб. (60000 x 0,5); разница между суммой пересчитанной амортизации и суммой накопленной амортизации - 30 тыс. руб. (60000 - 30000); сумма уценки объекта - 22,5 тыс. руб. (105000 - 52500) - (60000 - 30000), из них отнесенной в дебет счета учета добавочного капитала - 20 тыс. руб. и в дебет счета учета прочих доходов и расходов - в размере 2,5 тыс. руб.";

а) в абзаце втором слова "на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы" заменить словами "в добавочный капитал организации";

б) дополнить абзацем следующего содержания:

"При прекращении организацией деятельности за пределами Российской Федерации (полном или частичном) часть добавочного капитала, соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации в качестве прочих доходов или прочих расходов.".

4) в пункте 27 слова "на начало отчетного года" исключить;

5) в пункте 30 слова "на начало отчетного года" исключить.

Примечание:
* О поддержке в "1С:Бухгалтерии 8" изменений законодательства в соответствии с этим приказом читайте в следующем номере. Обновление уже выпущено.

Приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н (далее - Приказ № 186н) внесены изменения в ряд нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее - Положение № 34н);
• ПБУ 6/01 "Учет основных средств";
• ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов";
• ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций";
• ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

Кроме того, изменениями затронуты Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ, утвержденные приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента и т. п., утвержденные приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н. Многие изменения в них связаны с приведением в соответствие методичек действующей редакции ПБУ.

Приказ зарегистрирован в Минюсте России 22 февраля 2011 года № 19910 и вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2011 года.

Стоимость имущества, относимого в состав ОС, увеличена до 40 тысяч рублей

Приказом № 186н увеличен лимит стоимости имущества, включаемого в состав основных средств, с 20 000 до 40 000 рублей (абз. 4 п. 5 ПБУ 6/01). Это избавит бухгалтеров от необходимости применения ПБУ 18/02, поскольку стоимостной критерий для отнесения имущества к основным средствам в бухгалтерском и в налоговом учете теперь совпадает (п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ). Кроме того, данные нововведения помогут компаниям снизить налог на имущество.

Как только приказ опубликуют, он вступит в силу. Нововведения потребуют внесения изменений в учетную политику организаций для целей бухгалтерского учета. Напомним, что в соответствии с пунктом 10 ПБУ 1/2008 изменение учетной политики можно произвести в связи с изменением нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету. В случае, когда изменения в учетной политике связаны с изменением законодательства РФ или нормативных актов по бухгалтерскому учету, последствия подобных изменений отражаются в бухгалтерском учете в порядке, который указан в соответствующем нормативном акте (п. 14 ПБУ 1/2008). Поскольку в приказе № 186н не предусмотрено переходных положений, следует распространить новые изменения на операции, произведенные с 01.01.2011 (п. 3 Приказа № 186н).

Эти изменения не требуют никаких доработок или настроек в программе "1С:Бухгалтерия", т. к. лимит для учета активов в составе материальных запасов в программе нигде явно не устанавливается. Бухгалтер сам решает, как принимать к учету тот или иной актив в зависимости от положений его учетной политики.

Однако в связи с тем, что регистрация Приказа № 186н явно запоздала, в I квартале 2011 года уже выполнены операции по оприходованию активов с учетом старого норматива, встает вопрос о том, с какой датой следует отразить данные корректировки и как это повлияет на налог на имущество за I квартал 2011 года?

Поскольку на дату представления декларации по налогу на имущество за I квартал 2011 года правила учета основных средств уже изменились, учетная политика уже изменена с 01.01.2011, соответствующие корректировки (перевод отдельных объектов, поступивших в 2011 г., из ОС в материалы, пересчет сумм начисленной амортизации и величины расходов) в бухгалтерский учет уже должны быть внесены, то сумма налога за I квартал 2011 года должна быть рассчитана исходя из новых правил.

По мнению автора, ждать каких-то разъяснений от Минфина и переплачивать налог на имущество смысла нет. Остаточная стоимость основных средств на 01.02 и на 01.03 для целей исчисления налога на имущество должна быть скорректирована исходя из новых правил.

Иной подход означал бы невозможность правильного исчисления налога на имущество в случае любых ошибок в отношении остаточной стоимости основных средств.

Обычно составляют справки с указанием тех величин, которых де-факто в учете нет, но которые должны бы быть, как если бы ошибки не было, и уже исходя из них считают налог правильно.

К нашему рассматриваемому случаю эта логика вполне применима. И после внесения изменений в учетную политику мы рекомендуем расчет налога произвести исходя из положений, что стоимость основных средств от 20 000 руб. до 40 000 руб., приобретенных с 1 января 2011 г., была списана на материальные расходы своевременно. Конечно, при условии, что в учетной политике для целей бухгалтерского учета налогоплательщик установил лимит отнесения к основным средствам активов стоимостью свыше 40 000 руб.

В программе "1С:Бухгалтерия" эти корректировки сделать просто, достаточно показать "непроведенными" операции принятия к учету основных средств, изменить лимит стоимости на новый с датой 01.01.2011, повторно провести ранее введенные операции.

Переоценка внеоборотных активов

Внесены изменения в ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", а также в Методические указания по учету основных средств в части переоценки основных средств и нематериальных активов.

Во-первых, теперь такая переоценка будет проводиться, и результаты ее будут отражаться в отчетности не на начало года, как ранее, а на конец отчетного года.

Вопрос с переоценкой конца 2010 года остается открытым. Если компании ее проводили по старым правилам и отразили в отчетности на 01.01.2011, то они действовали правильно. Формально получается, что они вправе провести повторную переоценку данных объектов в конце 2011 года. Представляется, что пользователям отчетности лучше представить информацию о данном факте в пояснениях к годовой отчетности.

Во-вторых, с 2011 года надо будет переценивать все внеоборотные активы, а не только основные средства и нематериальные активы (новая редакция Положения № 34н).

Третье важное изменение касается порядка учета результатов переоценки. Сумма дооценки объекта (основных средств или нематериальных активов), равная сумме проведенной его уценки, а также сумма уценки в результате переоценки объекта относится теперь на финансовый результат в качестве прочих расходов (на счет 91 "Прочие доходы и расходы"), без изменения счета учета нераспределенной прибыли/непокрытого убытка (счет 84 "Нераспределенная прибыль"). Иными словами, компании переоценкой могут скорректировать финансовый результат на отчетную дату. Правда, придется заплатить с такой переоценки и налог на имущество в соответствии со статьей 374 НК РФ.

Пример проведения пересчета стоимости объекта при первой переоценке и последующих дооценках и уценках приведен в пункте 48 Методических указаний по бухгалтерскому учету ОС (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н). В данный пример приказом № 186н были внесены изменения, учитывающие новый порядок отнесения сумм на прочие доходы и расходы.

Отметим также попутно иные изменения, внесенные в данные Методические указания.

Из пункта 43 исключили положение о том, что земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) переоценке не подлежат. Это положение Методических указаний расширяло ограничения установленные в ПБУ 6/01. В ПБУ указано, что данные объекты не амортизируются (п. 17), но о том, что они не подлежат переоценке, речи нет.

Исключен из пункта 53 последний абзац, в котором говорилось, что объекты основных средств со стоимостью не более 10 000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т. п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности этих объектов в организации должен быть организован контроль за их движением. Это вызвано тем, что в пункте 5 ПБУ 6/01 прописаны правила учета "малоценных" активов, отвечающих критериям основных средств, стоимость которых ниже лимита, установленного организацией в учетной политике.

В пункте 79 Методических указаний изменили положение о том, как учитывать детали, узлы и агрегаты выбывающего объекта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы. Ранее было указано, что они приходуются по текущей рыночной стоимости по дебету счета учета материалов в корреспонденции с кредитом счета учета прибылей и убытков в качестве операционных доходов. Теперь указали, что приход следует отражать на дату списания объектов основных средств, а слова о корреспонденции счетов убрали. Привели в соответствие этим изменениям и пункт 54 Положения 34н.

Признан утратившим силу пункт 84 Методических указаний, где описывалось, какая корреспонденция должна быть использована при списании выбывшего объекта основных средств. Ранее операции "сворачивались" на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства" и затем разница между первоначальной (восстановительной) стоимостью и начисленной амортизацией относилась на операционные расходы. Эта норма вступила в противоречие с пунктом 31 ПБУ 6/01, в котором указано, что доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.

Что касается "сворачивания" первоначальной стоимости и суммы амортизации, то в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (комментарии к счетам 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств") сказано следующее: "Для учета выбытия объектов основных средств (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы" ".

При выбытии (продаже, списании, частичной ликвидации, передаче безвозмездно и др.) объектов основных средств сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 "Амортизация основных средств" в кредит счета 01 "Основные средства" (субсчет "Выбытие основных средств"). Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам. Иными словами, порядок учета выбытия основного средства регулируется в Инструкции к Плану счетов, и дублирование этого текста в Методических указаниях было излишним.

Последнее изменение - из пункта 24 Методических указаний исключили текст о том, что в состав фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление ОС включаются регистрационные сборы, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств. Таких сборов уже давно нет, и речь может идти только о взимании государственных пошлин за соответствующие регистрационные действия.

Осторожнее с учетом недвижимости

Подвергся корректировке текст пункта 52 Методических указаний по бухучету основных средств, который критиковался специалистами. Теперь он звучит так "По объектам недвижимости, по которым закончены капвложения, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухучету. Объекты недвижимости, права собственности на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухучету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств" .

Напомним, что ранее действовавшая редакция данного пункта допускала два варианта учета фактически эксплуатируемых объектов недвижимости в зависимости от передачи документов на государственную регистрацию. Их можно было учитывать в незавершенных капитальных вложениях либо в составе ОС. Такая "вольность" вела к недоплате налога на имущество. Это положение оставалось со старых времен, когда данным налогом облагались объекты, учитываемые как в составе основных средств, так и в незавершенных капитальных вложениях.

В ПБУ 6/01 уже давно были внесены изменения по критериям признания ОС, но они не коснулись Методических указаний. И Минфин России неоднократно разъяснял, что объекты капитального строительства включаются в состав основных средств при соблюдении условий, установленных в данном ПБУ (письма Минфина России от 03.03.2009 № 03-05-05-01/15, от 09.08.2006 № 03-06-01-04/154, от 03.08.2006 № 03-06-01-04/151).

Изменили правила учета незавершенных капитальных вложений и в пункте 41 Положения № 34н. Согласно прежней редакции данного пункта к таким относились объекты, не оформленные документами, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях. В новой редакции данного пункта это требование исключили, как и текст о том, что объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения. Теперь все три документа - Положение № 34н, ПБУ 6/01 и Методические указания - не содержат противоречий.

Курсовые разницы по активам и обязательствам за границей

Согласно новой редакции пункта 19 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, теперь подлежит зачислению не на финансовые результаты организации, а в добавочный капитал. Этот пункт также дополнен нормой, согласно которой при прекращении (полном или частичном) организацией деятельности за пределами России часть добавочного капитала, соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации (в качестве прочих доходов или прочих расходов).

Уточнение формулировок отложенных налоговых активов и обязательств

Изменения внесены в пункты 14, 15, 19, 24, 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02.

Изменения в пунктах 14 и 15 ПБУ устраняют техническую ошибку в изложении расчета отложенных налоговых активов и обязательств. Дана формула не их расчета, а изменения их величины. Например, изменение величины отложенных налоговых активов в отчетном периоде равняется величине, определяемой как вычитаемые временные разницы, возникшие (погашенные) в отчетном периоде, умноженные на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок. При этом разницы по пересчету относятся не на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), а на счет прибылей и убытков с отражением по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль).

Согласно новому тексту пункта 24 ПБУ 18/02 в отчете о прибылях и убытках отражаются не отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, а их изменения. При наличии таких изменений, следует детально расписать их причины в пояснительной записке (п. 25 в новой редакции).

В пункте 19 ПБУ 18/02 также уточняются условия, при которых возможно отражение в бухгалтерском балансе сальдированной (свернутой) суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства. Теперь указано, что это невозможно, если законодательством РФ о налогах и сборах предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.

Доходы и расходы будущих периодов учитываем только по ПБУ

Наиболее важные изменения коснулись расходов и доходов будущих периодов.

Утратил силу пункт 81 Положения, касающийся учета доходов будущих периодов.

Изменен пункт 65 Положения № 34н о равномерном списании расходов будущих периодов. Теперь затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, предусмотренном для списания стоимости активов данного вида. Иными словами, Положение № 34н приводится в соответствие с действующими ПБУ. Если какие-либо ПБУ не обязывают считать затраты расходами будущих периодов, компания вправе признавать их сразу при начислении на счете соответствующих затрат или в стоимости активов. В последнем случае они подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида. Случаи упоминания расходов и доходов будущих периодов мы находим, к примеру, в пункте 16 ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда", пункте 39 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов", пунктах 9, 14 и 20 ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" и др.

Возможно, что Минфин России до составления годовой бухгалтерской отчетности даст пояснения о том, следует ли признанные по "старым" правилам доходы и расходы будущих периодов оставить до полного их списания, или нужно будет произвести их признание в составе расходов, если они не отвечают определениям, данным в соответствующем ПБУ.

Представляется, что факт нововведений и решение организации по данному вопросу следует описать в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Сомнительная дебиторская задолженность

В Положении № 34н дополнено определение сомнительной задолженности, приведенное в пункте 70. Теперь к ней также относится задолженность, которая с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, что предполагает определение такой вероятности организацией самостоятельно.

В пункте 70 Положения № 34н в прежней редакции было предусмотрено, что организация может создавать резерв по сомнительным долгам. Это позволяло многим организациям делать вывод, что в учетной политике можно указать, что указанный резерв организация не создает. Однако Минин России указывал на неправильность такой трактовки. Решение о создании резервов должно приниматься исходя из совокупности норм, установленных ПБУ "Учетная политика организации" (в части требования осмотрительности) и пунктом 70 Положения № 34н. Если на отчетную дату у организации имеется уверенность в получении в течение следующих 12 месяцев полной оплаты конкретной просроченной дебиторской задолженности, не обеспеченной гарантиями, то она может не создавать резерв по данному долгу, т. е. не рассматривать его как сомнительный. В противном случае резерв создать необходимо (см. письма Минфина России от 19.12.2006 № 07-05-06/302, от 29.01.2008 № 07-05-06/18). Иными словами, создание резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете не является элементом учетной политики. Не создавая резерв, организация вводит в заблуждение своих внешних пользователей, отражая в составе ликвидных активов суммы сомнительной дебиторской задолженности. Но, если, к примеру, на конец отчетного периода выявлена просроченная дебиторская задолженность покупателя, с которым деловые отношения поддерживаются долгое время, и свои долги он погашает регулярно, хоть и с опозданием, создавать резерв по такой задолженности не обязательно.

Согласно новой редакции пункта 70 Положения № 34н резервироваться будет любая сомнительная "дебиторка", которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. При этом исключается требование о том, что сомнительным признается долг только по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. Кроме того, из пункта 70 исключили фразу об обязательном проведении инвентаризации при создании резерва сомнительных долгов. Ведь данный резерв является оценочным к дебиторской задолженности, а не самостоятельным объектом учета. Следовательно, вопрос инвентаризации данного резерва - это вопрос инвентаризации дебиторской задолженности. А она должна проводиться согласно статье 12 Закона № 129-ФЗ. В ходе инвентаризации, помимо прочего, проверяется правильность оценки активов. Поскольку резерв по дебиторской задолженности является элементом ее оценки, он должен инвентаризироваться в рамках инвентаризации дебиторской задолженности.

Резервы предстоящих расходов

Из Положения № 34н исключен пункт 72. Он был посвящен возможности формирования резервов предстоящих расходов: на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат. Такие резервы отражались по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" (обособленно по каждому виду резервов) и начислялись за счет прочих расходов либо расходов по обычным видам деятельности.

Также признан утратившим силу пункт 69 Методических указаний по учету основных средств. В нем были указаны правила образования резерва на ремонт ОС.

В связи с отменой данного положения компании будут руководствоваться действующими ПБУ, в частности, вступившим в силу с отчетности за 2011 год ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы". Напомним, что резервы под будущие ремонты и обслуживание основных средств в соответствии с ПБУ 8/2010 не создаются. Это прямо указано в Приложении № 1 к данному ПБУ.

В связи с внесенными изменениями организациям, которые создавали такой резерв, следует привести в соответствие положения учетной политики действующему законодательству и внести изменения в бухгалтерский учет.

Уточнения, связанные с бухгалтерской отчетностью

Часть изменений в данном документе касается бухгалтерской отчетности. В пункте 32 Положения № 34н теперь указано, что при составлении бухгалтерской отчетности организация руководствуется этим Положением, если иное не установлено другими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

В пункте 86 Положения № 34н исключен текст о том, что годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее 60 дней по окончании отчетного года, и что она должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.

На один месяц увеличен срок публикации бухгалтерской отчетности (п. 90 Положения № 34н). Таким образом отчетность должна быть опубликована не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. При этом печатается полностью аудиторское заключение, а не только его итоговая часть.

Приказом № 186н признан утратившим силу приказ Минфина России от 15.01.1997 № 3 "О сводной годовой бухгалтерской отчетности организаций, составляемой федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации". Этот документ был издан во исполнение Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 26.12.1994 № 170. А последний приказ и Положение утратили силу с 1 января 1999 года в связи с изданием приказа Минфина России от 29.07.1998 № 34н, утвердившего Положение № 34н.

Одновременно Приказом № 186н признаны утратившими силу пункты 92, 93 и 94 Положения № 34н. В них как раз и говорилось о такой сводной отчетности.

Отметим, что в данный момент составление консолидированной (сводной) бухгалтерской отчетности регулируется Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 30.12.1996 № 112.

Кроме того, Приказом № 186н признаны утратившими силу положения части абзацев пункта 3 в приложении к приказу Минфина России от 24.03.2000 № 31н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету". Они в свое время вносили изменения в Положение № 34н.

Бухгалтерские нововведения 2011 года: иное

Внесены изменения в пункт 3 Положения № 34н. Указано, что Минфин России разрабатывает и утверждает нормативные и методические указания по учету только на основании Федерального закона № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Ранее, помимо закона, была дана ссылка и на Положение № 34н.

Изменен текст пункта 45 Положения № 34н, в котором говорится о том, как отражать на конец года вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже. Теперь при составлении баланса они отражаются на конец отчетного года в любом случае по рыночной стоимости. Ранее так можно было поступать, только если рыночная стоимость была ниже той, по которой акции принимали к учету. На эту разность формировался резерв под обесценение ценных бумаг. Данная норма исключена. Новая редакция пункта 45 теперь соответствует пункту 20 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений".

В пункте 60 Положения № 34н удалено требование о том, что торговая наценка у розничных торговых предприятий, которые учитывают товар по продажным ценам (счет 42), должна отражаться в бухгалтерской отчетности отдельной статьей. Это корректирующая величина к стоимости товаров, и отельной строкой в балансе она давно не отражается.

В пункте 61 Положения № 34н внесено уточнение о том, что оказанные услуги отражаются в балансе по фактической (или нормативной (плановой)) полной себестоимости, если по ним не признается выручка.

В пункте 79 Положения № 34н установили, что бухгалтерская прибыль (убыток) за отчетный период представляет собой результат, выявленный в результате всех хозяйственных операций и оценки статей баланса по правилам ПБУ, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Ранее было указано, что этот момент регулировался только Положением № 34н.

Комментарий к Приказу Минфина России от 24.12.2010 № 186Н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15.01.1997 г. № 3"

В целях дальнейшего развития бухгалтерского учета было внесено несколько изменений в его регламентирующие документы, которые изложены в Приложении к опубликованному Приказу. Затронуты такие основополагающие документы:
- Положение по и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н;
- Положение по бухгалтерскому учету " " ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н;
- Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н;
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н;
- Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н;
- Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н;
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н;
- Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденное Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н) теперь не является тем документом, на который в первую очередь надо ориентироваться бухгалтеру. Как указано в обновленном п. 32 Положения, при составлении бухгалтерской отчетности организация должна руководствоваться данным Положением в том случае, если иное не установлено другими положениями или стандартами по бухгалтерскому учету. Значит, за основу надо принимать нормы специальных ПБУ и иных документов, регламентирующих ту или иную область бухгалтерского учета.

Незавершенных капиталовложений стало меньше

Пересмотрен порядок отнесения некоторых объектов к незавершенным капитальным вложениям. Так, ранее к ним надо было относить основные средства, не имеющие документов о подтверждении государственной регистрации. А также объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию. Теперь эта норма отменена.
Ранее финансисты разъясняли, что согласно этим нормам такие объекты должны были учитываться на счетах по учету капитальных вложений (счет 08), и до перевода их в состав основных средств не могли рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество организаций (Письмо Минфина России от 29.05.2006 N 03-06-01-04/107).
Значит, с отменой этих положений стоимость объектов капитального строительства, находящихся во временной эксплуатации или не имеющих подтверждающих госрегистрацию документов, должна включаться в базу для начисления имущественного налога .

Отражение финансовых вложений

Изменен порядок отражения в бухгалтерском балансе на конец года вложений организации в акции других компаний, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется. Такие вложения должны были отражаться по рыночной стоимости, если она окажется ниже стоимости, по которой эти вложения приняты к бухгалтерскому учету. На указанную разность коммерческим организациям разрешалось образовывать в конце отчетного года резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
Теперь вложения в указанные выше акции других компаний будут отражаться на конец отчетного года всегда по рыночной стоимости . Формирование резерва под обесценение вложений отменено. Организация может создавать резервы сомнительных долгов, если дебиторская задолженность по данным долговым обязательствам будет признана сомнительным долгом.
Напомним, что налоговым законодательством установлено право создавать резервы под обесценение ценных бумаг в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой. Но формируют такие резервы только профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность (ст. 300 Налогового кодекса РФ).

Резервы отменяются?

Опубликованным Приказом внесены поправки в отношении создания различных резервов.
Выше было сказано, что отменяется формирование резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, но при соблюдении требований для возмещения риска снижения котировок ценных бумаг можно формировать резерв сомнительных долгов.
Обратите внимание: теперь в случае признания дебиторской задолженности сомнительной создание резерва сомнительных долгов обязательно . Откорректировано и понятие сомнительного долга. Помимо прямо не погашенной в срок дебиторской задолженности, к сомнительной будет относиться и та, которая не будет погашена с высокой степенью вероятности.
Для создания резерва сомнительных долгов теперь не требуется проведения инвентаризации дебиторской задолженности организации.
Формирование таких резервов, как на предстоящую оплату отпусков работникам, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, ремонт основных средств и прочее, отменяется. Исключена данная норма как в самом Положении по ведению бухгалтерского учета, так и в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
Прямая отмена в Положении по ведению бухучета права на создание резервов на предстоящую оплату отпусков работникам, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, ремонт основных средств, производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства, предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий, предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, покрытие иных предвиденных затрат и другие цели не означает, что предприятия теперь не смогут формировать какие-то из этих резервов совсем.
Часть резервов можно создавать в бухгалтерском учете на основании норм ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н), если такие резервы подпадают под понятие оценочных обязательств. К примеру, можно признать оценочным обязательством гарантийный ремонт, поскольку у организации есть обязанности, возникшие в результате прошлых событий ее деятельности, исполнения которых она не может избежать. Как закреплено в новом ПБУ 8/2010, оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов.
Напомним, что нормами налогового законодательства предусмотрено создание таких резервов для коммерческих компаний:
- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 Налогового кодекса РФ);
- резерв на ремонт основных средств (ст. 324 Налогового кодекса РФ);
- резерв предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 Налогового кодекса РФ);
- резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 Налогового кодекса РФ).

Основные средства и оборотные активы

Отменено положение о том, что не амортизируются основные средства, переведенные по решению руководителя организации на консервацию не менее чем на три месяца, объекты внешнего благоустройства, лесного, дорожного хозяйств, другие аналогичные объекты, продуктивный скот, буйволы, волы и олени, а также приобретенные издания (книги, брошюры и т.п.).
Кроме того, теперь устранено такое несоответствие, когда некоторые объекты нельзя отражать в качестве основных средств, а только как оборотные активы, и в то же время была обязанность начислять на них амортизацию. К таким объектам относятся предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев (независимо от их стоимости), орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и другие), специальные инструменты и специальные приспособления, специальная одежда и обувь, форменная одежда, молодняк животных и животные на откорме, многолетние насаждения и пр.
Опубликованный Приказ отменяет п. п. 51 и 52 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, которые устанавливали способы списания стоимости указанных выше объектов. И эти способы не всегда совпадали с теми, которые закреплены в специальных ПБУ или методических инструкциях. Так, к примеру, Положением по ведению бухучета было закреплено, что амортизация со стоимости специальных инструментов (специальных приспособлений, сменного оборудования) проводится только способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). В то время как другой документ позволял погашать стоимость специальной оснастки одним из двух способов: способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг) или линейным способом (Методические указания, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).
Откорректированы даты, на которые отражаются в бухгалтерском учете результаты переоценки основных средств. Теперь их нужно отражать не на 1 января, как раньше, а на 31 декабря отчетного года.
Такое изменение внесено и в Положение о бухгалтерском учете основных средств. Согласно п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация может не чаще одного раза в год переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. Теперь уточнено, что в бухгалтерском учете результаты проведенной переоценки подлежат отражению по состоянию на конец отчетного года. Ранее результаты переоценки не разрешалось включать в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года, а только в данные бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Изменился порядок проведения переоценки объектов основных средств. Напомним, что сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Если в дальнейшем объект будет уценен, то сумма такой уценки относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм прежней дооценки. Превышение суммы уценки над предыдущей дооценкой обязывает эту разницу относить на финансовый результат в качестве прочих расходов (счет 91). Ранее разница относилась на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток) (счет 84).
Сумма же уценки объекта ОС ранее относилась на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Теперь она должна отражаться на финансовых результатах в качестве прочих расходов. В дальнейшем если сумма уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, будет дооценена, то сумма дооценки, равная сумме прежней уценки, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов, ранее необходимо было относить на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Немаловажным изменением является корректировка предельного значения лимита за единицу объекта, которое можно отражать в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов. До сих пор предел составлял сумму не более 20 000 руб. Теперь эта сумма удвоилась, и в составе материально-производственных ценностей можно отражать активы стоимостью не более 40 000 руб.
Напомним, что в налоговом учете с 2011 г. стоимость амортизируемого имущества разрешено устанавливать от 40 000 руб. Но так как в нормы по бухгалтерскому учету на 1 января 2011 г. не были приняты аналогичные поправки, то некоторые организации в целях единообразия установили в учетной политике на 2011 г. лимит 20 000 руб. и в налоговом и в бухгалтерском учете. Теперь можно внести изменение в принятую учетную политику и установить лимит в 40 000 руб. Тем более что еще не наступил срок бухгалтерской отчетности за I квартал текущего года, правда, тогда придется пересчитать амортизацию, начисленную с начала года.

Нематериальные активы

Устранено несоответствие, коснувшееся установления срока амортизации нематериальных активов для случаев, когда срок эксплуатации НМА установить невозможно. В этом случае Положение по ведению бухучета обязывало устанавливать нормы амортизационных отчислений в расчете на двадцать лет. В то время как согласно специальному ПБУ по нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется вообще (п. 23 ПБУ 14/2007, утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н).
Кроме того, изменились правила списания такого НМА, как деловая репутация фирмы. Ранее отрицательная деловая репутация организации списывалась на финансовые результаты организации как прочие доходы равномерно. Теперь - единовременно в полной сумме.

Пересчитаем налог на прибыль

Внесены поправки в ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н), касающиеся особенностей налогообложения прибыльного налога и разниц, возникающих при несовпадении порядка учета объектов в бухгалтерском учете и правил формирования налоговой базы.
В случае изменения в соответствии с законодательством Российской Федерации ставок по налогу на прибыль величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету. Теперь внесена ясность, на какую дату осуществлять пересчет - на дату, предшествующую дате начала применения измененных ставок .
Возникшие в результате пересчета разницы относятся в добавочный капитал организации (счет 83). Ранее предписывалось относить такие разницы на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (счет 91).

Учет курсовых разниц

При погашении дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности отражается курсовая разница. Она подлежит зачислению на финансовые результаты организации как прочие доходы или прочие расходы (счет 91).
Но если курсовая разница возникла по расчетам с учредителями по вкладам (в т.ч. в уставный (складочный) капитал организации), она подлежит зачислению в добавочный капитал (счет 83). Теперь и разница, возникающая в результате пересчета стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, подлежит зачислению в добавочный капитал организации. И только при прекращении организацией деятельности за пределами РФ (полном или частичном) эта часть добавочного капитала (соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности) относится на прочие доходы или прочие расходы. Ранее такие курсовые разницы сразу учитывались на финансовых результатах в качестве прочих доходов или расходов.

Бухгалтерская отчетность

Опубликованным Приказом внесено изменение порядка публикации бухгалтерской отчетности. Теперь помимо бухгалтерской отчетности публиковаться будет не только итоговая часть аудиторского заключения, а все аудиторское заключение .
Опубликованным Приказом отменено положение о том, что годовую бухгалтерскую отчетность нельзя представлять ранее 60 дней по окончании отчетного года. Но эта поправка формальная.
Законодательством об ООО предусмотрено, что годовая отчетность должна утверждаться на общем собрании, срок проведения которого установлен не ранее чем через два месяца после окончания финансового года (ст. 34 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). В отношении ОАО действует аналогичная норма. Годовой отчет общества подлежит предварительному утверждению советом директоров (наблюдательным советом) общества не позднее чем за 30 дней до даты проведения годового общего собрания акционеров, а само собрание разрешено проводить не ранее чем через два месяца после окончания финансового года (п. 1 ст. 47, п. 4. ст. 88 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ). Поэтому отчитаться с бухгалтерской отчетностью ранее начала марта и так не получится.
А вот специальный порядок представления федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти сводной годовой бухгалтерской отчетности, который ранее содержался в п. п. 92, 93 и 94 Положения по ведению бухгалтерского учета и был закреплен в Приказе Минфина России от 15.01.1997 N 3, действительно отменен.

ПО ВЕДЕНИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И БУХГАЛТЕРСКОЙ

ОТЧЕТНОСТИ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

с изменениями, внесенными приказами Минфина России

от 30.12.1999 № 107н, от 24.03.2000 № 31н, от 18.09.2006 № 116н,

от 26.03.2007 № 26н, от 25.10.2010 № 132н, от 24.12.2010 № 186н,

от 29.03.2017 № 47н, от 11.04.2018 № 74н)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение) разработано на основании Федерального закона «О бухгалтерском учете».

2. Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации.

(в ред. приказов Минфина России от 30.12.1999 № 107н, от 25.10.2010 № 132н)

Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

3. Министерство финансов Российской Федерации на основании Федерального закона «О бухгалтерском учете» разрабатывает и утверждает положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, другие нормативные правовые акты и методические указания по бухгалтерскому учету, формирующие систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и обязательные к исполнению организациями на территории Российской Федерации, в том числе при осуществлении деятельности за пределами Российской Федерации.

4. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете»:

а) - б) утратили силу. - ;

в) основными задачами бухгалтерского учета являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

5. Организация для осуществления постановки бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, самостоятельно формирует свою учетную политику, исходя из своей структуры, отраслевой принадлежности и других особенностей деятельности.

6. Ответственность за организацию бухгалтерского учета в организации, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель организации.

7. Руководитель организации может в зависимости от объема учетной работы:

а) учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

Б) ввести в штат должность бухгалтера;

В) передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

Г) вести бухгалтерский учет лично.

Случаи, предусмотренные в подпунктах «б», «в» и «г» настоящего пункта, рекомендуется применять в организациях, относящихся по законодательству Российской Федерации к субъектам малого предпринимательства.

8. Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или иным письменным распоряжением руководителя организации.

При этом утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий применяемые в организации счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;

формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;

порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

II. Основные правила ведения бухгалтерского учета

Требования к ведению бухгалтерского учета

9. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Министерством финансов Российской Федерации.

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведется в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

10. Для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика, предполагающая имущественную обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временную определенность фактов хозяйственной деятельности.

Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

11. В бухгалтерском учете организации текущие затраты на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг и затраты, связанные с капитальными и финансовыми вложениями, учитываются раздельно.

Документирование хозяйственных операций

12. Абзац утратил силу. - приказ Минфина России от 29.03.2017 № 47н .

Требования главного бухгалтера (далее под главным бухгалтером понимаются также лица, ведущие бухгалтерский учет в случаях, предусмотренных подпунктами «б», «в», «г» пункта 7 настоящего Положения) по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерскую службу документов и сведений обязательны для всех работников организации.

13. Абзацы первый - второй утратили силу. - приказ Минфина России от 29.03.2017 № 47н .

В зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.

14. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению (за исключением документов, подписываемых руководителем федерального органа исполнительной власти, особенности оформления которых определяются отдельными указаниями Министерства финансов Российской Федерации). Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.

В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций первичные учетные документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций и включения данных о них в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность.

15. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции.

При реализации товаров, продукции, работ и услуг с применением контрольно-кассовых машин допускается составление первичного учетного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков.

Создание первичных учетных документов, порядок и сроки передачи их для отражения в бухгалтерском учете производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

16. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений.

17. Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов могут составляться сводные учетные документы.

18. Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Регистры бухгалтерского учета

19. Регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Регистры бухгалтерского учета могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на машинных носителях информации. При ведении регистров бухгалтерского учета на машинных носителях информации должна быть предусмотрена возможность их вывода на бумажные носители информации.

Формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации, органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении ими общих методических принципов бухгалтерского учета.

20. Хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их.

21. При хранении регистров бухгалтерского учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений. Исправление ошибки в регистре бухгалтерского учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления.

22. Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - государственной тайной.

Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в регистрах бухгалтерского учета и во внутренней бухгалтерской отчетности, обязаны хранить коммерческую и государственную тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную законодательством Российской Федерации.

Оценка имущества и обязательств

23. Имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку; имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования; имущества, произведенного в самой организации, - по стоимости его изготовления (фактические затраты, связанные с производством объекта имущества).

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

Под стоимостью изготовления признаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества.

Применение других методов оценки, в том числе путем резервирования, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации и органов, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.

24. Записи в бухгалтерском учете по валютным счетам организации, а также по операциям в иностранной валюте производятся в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей.

25. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций допускается вести в суммах, округленных до целых рублей. Возникающие при этом суммовые разницы относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации.

Инвентаризация имущества и обязательств

26. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

27. Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года). Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков;

при смене материально ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

28. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

а) излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

III. Основные правила составления и представления бухгалтерской отчетности

Основные требования

29. Утратил силу. - приказ Минфина России от 11.04.2018 № 74н .

30. Бухгалтерская отчетность организаций состоит из:

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

а) бухгалтерского баланса;

б) отчета о прибылях и убытках;

в) приложений к ним, в частности отчета о движении денежных средств, приложения к бухгалтерскому балансу и иных отчетов, предусмотренных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета;

г) пояснительной записки;

д) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

Абзац исключен. - приказ Минфина России от 30.12.1999 № 107н .

31. Формы бухгалтерской отчетности организаций, а также инструкции о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Другие органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, утверждают в пределах своей компетенции формы бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным правовым актам Министерства финансов Российской Федерации.

32. Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности.

При составлении бухгалтерской отчетности организация руководствуется настоящим Положением, если иное не установлено другими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

(абзац введен приказом Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

33. Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы.

34. Содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, других отчетов и приложений применяются последовательно от одного отчетного периода к другому.

35. В бухгалтерской отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года - отчетный и предшествовавший отчетному (кроме отчета, составляемого за первый отчетный год).

Если данные за период, предшествовавший отчетному году, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснительной записке вместе с указанием ее причин.

36. Бухгалтерская отчетность составляется за отчетный год. Отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря календарного года включительно.

Первым отчетным годом для вновь созданной либо реорганизованной организации считается период со дня ее государственной регистрации по 31 декабря включительно, а для организации, вновь созданной после 1 октября (включая 1 октября), - с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Данные о фактах хозяйственной деятельности, проведенных до государственной регистрации вновь созданной организации, включаются в ее бухгалтерскую отчетность за первый отчетный год.

37. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

38. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации, руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

Ответственность лиц, подписавших бухгалтерскую отчетность, определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

39. Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

40. В бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен правилами, установленными нормативными актами.

Правила оценки статей бухгалтерской отчетности

Незавершенные капитальные вложения

41. К незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Абзац утратил силу. - .

42. Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам, понесенным организацией.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Финансовые вложения

43. К финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы.

44. Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. По долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Организации, действующие в качестве профессиональных участников рынка ценных бумаг, могут производить переоценку вложений в ценные бумаги, приобретаемые с целью получения дохода от их реализации, по мере изменения котировки на фондовой бирже.

Объекты финансовых вложений (кроме займов), не оплаченные полностью, показываются в активе бухгалтерского баланса в полной сумме фактических затрат их приобретения по договору с отнесением непогашенной суммы по статье кредиторов в пассиве бухгалтерского баланса в случаях, когда к инвестору перешли права на объект. В остальных случаях суммы, внесенные в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.

45. Вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Основные средства

46. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

47. Законченные капитальные вложения в арендованные объекты основных средств зачисляются организацией-арендатором в собственные основные средства в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

48. Стоимость основных средств организации погашается путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования.

Начисление амортизации объектов основных средств производится независимо от результатов хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде одним из следующих способов:

линейный способ;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

Абзац утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н .

Не подлежат амортизации объекты основных средств некоммерческих организаций.

Стоимость земельных участков, объектов природопользования не погашается.

49. Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрываются в приложениях к бухгалтерскому балансу. Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

50 - 53. Утратили силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н .

54. Материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания.

(в ред. приказов Минфина России от 30.12.1999 № 107н, от 24.12.2010 № 186н)

Нематериальные активы

55. К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:

из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам относится деловая репутация организации.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

56. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

По объектам, по которым производится погашение стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:

линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Абзац утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н .

По нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

(в ред. приказа Минфина России от 24.03.2000 № 31н)

Начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

(абзац введен приказом Минфина России от 24.03.2000 № 31н)

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации в полной сумме списывается на финансовые результаты организации как прочие доходы.

(абзац введен приказом Минфина России от 24.03.2000 № 31н, в ред. приказов Минфина России от 18.09.2006 № 116н, от 24.12.2010 № 186н)

57. Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам на приобретение, изготовление и затратам по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Сырье, материалы, готовая продукция и товары

58. Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение и изготовление.

Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство, разрешается производить одним из следующих методов оценки запасов:

по себестоимости единицы запасов;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

абзац исключен с 1 января 2008 года. - приказ Минфина России от 26.03.2007 № 26н .

59. Готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.

60. Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости их приобретения.

При продаже (отпуске) товаров их стоимость разрешается списывать с применением методов оценки, изложенных в пункте 58 настоящего Положения.

При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам разница между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки) отражается в бухгалтерской отчетности в качестве величины, корректирующей стоимость товаров.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

61. Отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги, по которым не признана выручка, отражаются в бухгалтерском балансе по фактической (или нормативной (плановой)) полной себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

62. Предусмотренные в пунктах 58 - 60 настоящего Положения ценности, на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

Незавершенное производство и расходы будущих периодов

63. Продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству.

64. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

по прямым статьям затрат;

по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

65. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Капитал и резервы

66. В составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

67. В бухгалтерском балансе отражается величина уставного (складочного) капитала, зарегистрированная в учредительных документах как совокупность вкладов (долей, акций, паевых взносов) учредителей (участников) организации.

Уставный (складочный) капитал и фактическая задолженность учредителей (участников) по вкладам (взносам) в уставный (складочный) капитал отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

Государственные и муниципальные унитарные предприятия вместо уставного (складочного) капитала учитывают уставный фонд, сформированный в установленном порядке.

68. Сумма дооценки внеоборотных активов, проводимой в установленном порядке, сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), и другие аналогичные суммы учитываются как добавочный капитал и отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

(в ред. приказов Минфина России от 24.03.2000 № 31н, от 24.12.2010 № 186н)

69. Созданный в соответствии с законодательством Российской Федерации резервный фонд для покрытия убытков организации, а также для погашения облигаций организации и выкупа собственных акций отражается в бухгалтерском балансе отдельно.

70. Организация создает резервы сомнительных долгов в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Абзац утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

71. Исключен. - приказ Минфина России от 24.03.2000 № 31н.

72. Утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н.

Расчеты с дебиторами и кредиторами

73. Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. По полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

74. Отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками, бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Оставление на бухгалтерском балансе неурегулированных сумм по этим расчетам не допускается.

75. Остатки валютных средств на валютных счетах организации, другие денежные средства (включая денежные документы), краткосрочные ценные бумаги, дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на отчетную дату.

76. Штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда об их взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов (уменьшение расходов) у некоммерческой организации и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

77. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

78. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Прибыль (убыток) организации

79. Бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

80. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

81. Утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н .

82. В случае реализации и прочего выбытия имущества организации (основных средств, запасов, ценных бумаг и т.п.) убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов (доходов) у некоммерческой организации.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

83. В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т.е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

IV. Порядок представления бухгалтерской отчетности

84. Все организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Организация обязана представлять бухгалтерскую отчетность в установленные адреса по одному экземпляру бесплатно.

85. Организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в объеме форм, предусмотренных в пункте 30 настоящего Положения.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Отчет о движении денежных средств разрешается не представлять субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям. Кроме того, субъекты малого предпринимательства имеют право не представлять приложение к бухгалтерскому балансу, иные приложения и пояснительную записку.

86. Организации обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации, а квартальную - в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - в течение 30 дней по окончании квартала.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

В пределах указанных сроков конкретная дата представления бухгалтерской отчетности устанавливается учредителями (участниками) организации или общим собранием.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Абзац утратил силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н .

87. Утратил силу. - приказ Минфина России от 30.12.1999 № 107н .

88. День представления организацией бухгалтерской отчетности определяется по дате ее почтового отправления или дате фактической передачи по принадлежности.

Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на нерабочий (выходной) день, то сроком представления отчетности считается первый следующий за ним рабочий день.

89. Годовая бухгалтерская отчетность организации является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др., которые могут знакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью и получать ее копии с возмещением затрат на копирование.

(в ред. приказа Минфина России от 30.12.1999 № 107н)

Организация должна обеспечить возможность для заинтересованных пользователей ознакомиться с бухгалтерской отчетностью.

Бухгалтерская отчетность, содержащая показатели, отнесенные к государственной тайне по законодательству Российской Федерации, представляется с учетом требований указанного законодательства.

90. В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, организация публикует бухгалтерскую отчетность и аудиторское заключение.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Публикация бухгалтерской отчетности производится не позднее 1 июля года, следующего за отчетным, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

(в ред. приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н)

Порядок публикации бухгалтерской отчетности устанавливается Министерством финансов Российской Федерации и органами, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета.

V. Основные правила сводной бухгалтерской отчетности

91. В случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также сводная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ, находящихся на территории Российской Федерации и за ее пределами, в порядке, устанавливаемом Министерством финансов Российской Федерации.

92 - 94. Утратили силу. - приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н.

95. Утратил силу. - приказ Минфина России от 30.12.1999 № 107н.

96. Сводная бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

97. Ответственность лиц, подписавших сводную бухгалтерскую отчетность, определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

VI. Хранение документов бухгалтерского учета

98. Организация обязана хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

99. Рабочий план счетов бухгалтерского учета, другие документы учетной политики, процедуры кодирования, программы машинной обработки данных (с указанием сроков их использования) должны храниться организацией не менее пяти лет после отчетного года, в котором они использовались для составления бухгалтерской отчетности в последний раз.

100. Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе с разрешения и в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

101. Ответственность за организацию хранения первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель организации.